מיסוי מקרקעין – מאמר (מתמחה אסף שנפלד 30/12/18)

מדריך מקוצר לרוכשי / מוכרי דירות:

חוק מיסוי מקרקעין:

חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן: "החוק"), עוסק לרבות במיסוי זכות במקרקעין, בעת מכירתו.
מקרקעין מוגדרים בחוק כקרקע בישראל לרבות בתים, בנינים ודברים אחרים המחוברים לקרקע חיבור של קבע.
זכות במקרקעין מוגדרת בחוק כ-בעלות, חכירה העולה על 25 שנים, בין שבדין ובין שביושר, הרשאה להשתמש במקרקעין שניתן לראות בה מבחינת תכנה בעלות או חכירה לתקופה זו.
(לעניין הרשאה להשתמש במקרקעי ישראל – תהא הזכות אף אם ניתנה הרשאה לתקופה הקצרה מ-25 שנים).
מכירה לעניין זכות במקרקעין בין בתמורה ובין ללא תמורה מוגדרת בחוק ככל הענקה של זכות במקרקעין, העברתה או ויתור עליה.
החוק קבע כי הורשה, העברת זכות במקרקעין אגב גירושין, הקניית זכות במקרקעין לנאמן, אפוטרופוס, מפרק או כונס נכסים לא נחשבת כמכירה.
חוק מיסוי מקרקעין הינו טריטוריאלי והוא חל על רכישה ומכירה של זכות במקרקעין המצויים במדינת ישראל בלבד (בכלל זה גם שטחי יהודה משומרון).
החוק עוסק בהטלת שני מיסים: מס שבח ומס רכישה, כפי שיפורט כדלקמן:

חשוב לציין כי תנאי מקדים לרישום עסקה בלשכת רישום מקרקעין (טאבו) הינו מותנה באישור בדבר העדר חובות מס, כגון מס שבח, מס רכישה ומס רכוש בשל המקרקעין הנמכרים.

מהו מס שבח?

סעיף 6 לחוק קובע כי מס שבח מקרקעין יוטל על השבח במכירת זכות במקרקעין.
מס שבח מקרקעין הינו למעשה מס רווח הון, המוטל על מוכר הזכות במקרקעין או זכות באיגוד מקרקעין אשר אינה מהווה בידיו "מלאי עסקי".
המס מוטל במקרה שלמוכר נוצר רווח ממכירת הזכות במקרקעין. דהיינו- לא יוטל מס במקרה של הפסד. לעניין שיעורי המס והזיכויים ממנו, יראו את השבח כחלק מההכנסה החייבת במס הכנסה בשנת המס שבה נעשתה המכירה.
החוק קובע את דרך חישוב השבח, את ההוצאות המותרות בניכוי, את ההוראות לקביעת יום המכירה ושווי המכירה ואת ההוראות לקביעת יום הרכישה ושווי הרכישה.
בנוסף, קובע החוק פטורים שונים והקלות ממס.

מהו מס רכישה?

סעיף 9(א) לחוק קובע כי במכירת זכות במקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישה.
מס הרכישה הנו בשיעור משווי המכירה. בנכסים שאינם מהווים דירת מגורים, שיעור המס קבוע לכל השווי ואילו בדירות שישמשו למגורים שיעור המס מדורג.
כמו כן קיימות תקנות מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) (פטור ממס רכישה), התשל"ה-1974 הקובעת פטורים והקלות ממס רכישה.

מקדמה
סעיף 15(ב) לחוק קובע כי הרוכש ישלם מקדמה על חשבון מס השבח שחייב בו המוכר.
גובה המס נקבע כדלהלן:
15% מהתמורה אם יום הרכישה של הנכס הנמכר הוא עד 06/11/2001.
7.5% מהתמורה אם יום הרכישה של הנכס הנמכר הוא מיום 07/11/2001.
ברכישה מחברה שיעור המקדמה הוא תמיד 7.5% מהתמורה.
ברכישה ממי שמוכר דירות מגורים מזכה בליניאריות מוטבת בשנים 2016-2017 סכום המקדמה יהיה בגובה השומה העצמית של המוכר.

מועד תשלום המקדמה-
הרוכש חייב בהעברת סכומי המקדמה מיד לאחר ששילם מעל 40% מהתמורה למוכר וברכישה מקבלן מיד לאחר ששילם מעל 80% מהתמורה (אלא אם המוכר הציג אישור פקיד שומה לפי סעיף 50 על היות המכירה פטורה ממס שבח ומתשלום מקדמה).
בכל מקרה לא תקום חובת תשלום המקדמה לפני שחלפו 40 יום ממועד העסקה.

הקטנת סכום המקדמה:
המוכר או הרוכש יכולים להגיש בקשה להקטנת המקדמה המבוססת על השומה העצמית למס שבח. במקרה של בקשה כאמור יש לוודא כי הוגשו כל המסמכים התומכים בשומה העצמית. את הבקשה להקטנת סכום המקדמה יש להגיש באמצעות טופס 7155.
יובהר כי גם בסמכות המנהל להקטין מקדמה ביוזמתו.
המנהל יחליט בבקשה להקטנה תוך 20 יום ממועד הגשתה או תוך 20 ימים ממועד הגשת ההצהרה הכוללת שומה עצמית של המוכר – לפי המאוחר. אם לא נתן המנהל תשובה במועד הנל, יראו את הבקשה לעניין גובה המקדמה כאילו נתקבלה. אם דחה המנהל את בקשת ההקטנה לסכום המקדמה – ניתן להגיש בקשה לבחינת ההחלטה וזאת באמצעות טופס 7156. בקשה זו תיבחן על ידי גורם אחר שלא טיפל בבקשה הראשונה והוא יתן תשובתו תוך 45 ימים. אם לא נתן הגורם האחר תשובתו במסגרת המועד הנל – יראו את הבקשה כאילו התקבלה.

הוראות כלליות:
החוק קובע כי יראו את סכום המקדמה ששילם הרוכש כחוק כחלק מהתמורה החוזית שנקבעה בין הצדדים לעסקה. על מנת שיופק שובר תשלום למקדמה, צריך להגיש בקשה לתשלום מקדמה באמצעות טופס 7152.
בעת תשלום מלוא המקדמה יינתן אישור לטאבו למס שבח.

מקדמה למס רכישה:

החוק קובע כי בהתקיים התנאים הבאים, יינתן גם אישור לטאבו למס רכישה, ואלו הם התנאים:

1. כבר חלפו 90 יום מיום הצהרת הרוכש או 30 ימים מהיום שהמציא הרוכש למנהל את כל המסמכים והפרטים שנדרש להמציאם – לפי המאוחר.
2. המנהל לא ערך שומת מס רכישה (דהיינו – התיק עודנו פתוח).
3. המקדמה למס שבח כאמור לעיל שולמה כחוק על ידי הרוכש.
4. אם הגיש הרוכש בקשה להקלה במס (למשל נכה או עולה) או בקשה לפטור ממס רכישה, הוא המציא את כל המסמכים הנדרשים להוכחת זכאותו.

הקלות ממס שבח:

פריסת המס על השבח הריאלי לפי סעיף 48א(ה).
החוק מאפשר למוכר לבקש שהמס על השבח הריאלי יחושב כאילו נבע בחלקים שנתיים שווים (להלן: פריסה). את בקשת הפריסה יש להגיש באמצעות טופס 7003.

להלן התנאים להחלת חישוב פריסה:

1.  שהמוכר יהא תושב ישראל.
2.  שתקופת הפריסה המירבית תהא ל-4 שנים או "תקופת הבעלות בנכס", לפי הנמוך שביניהם, תקופת הפריסה תיקבע בהתאם לבקשת הנישום ויכולה להיות לתקופה הקצרה מ-4 שנים, תחילת הספירה של תקופת הבעלות בנכס הינה בשנה הראשונה שלאחר המועד שבו הגיע הזכות לידי המוכר וסיומה בשנת המכירה.
3.  המוכר הגיש דוחות לפי סעיף 131 לפקודה בעבור שנות המס שבתקופת הפריסה, למעט שנות מס שלגביהן טרם חלף המועד להגשת דוחות אלה.

יצוין כי במקרה של מכירת זכות במקרקעין על ידי בן זוג – ניתן לערוך שומה בפריסה נפרדת לכל אחד מהם.

כיצד מחשבים את המס על הרווח הריאלי לפי פריסה?

השבח הריאלי יחולק למספר שנות המס בפריסה.
בכל אחת משנות המס בתקופת הפריסה, יצורף חלק השבח הריאלי להכנסה החייבת של המוכר. חישוב המס ייעשה בהתחשב בשיעורי המס החלים על כלל הכנסתו החייבת של המוכר, לפי הוראות פקודת מס הכנסה ובהתחשב ביתרת נקודות הזיכוי שזכאי להן המוכר בכל אחת משנות המס הרלוונטיות. יש לציין כי השבח הריאלי יהיה השלב הגבוה ביותר בסולם ההכנסה החייבת.

שיעורי מס היסטורי:

סעיף 48א(ד)(1) לחוק העיקרי קובע כי ברכישות בשנות המס 1948 ועד 1960 לא יעלה המס על 12% מהשבח ועוד 1% לכל שנה משנת המס 1949 ועד לשנת הרכישה.
בסעיף 48א(ד)(2) נקבע כי במכירת זכות במקרקעין על ידי חברה שהכנסתה מעסק או על ידי יחיד שקיבל את הזכות הנמכרת אגב פירוק מחברה כאמור, יתווסף 1% על שיעורי המס לפי פסקה (1) לכל שנה החל משנת 2005 ועד לשנת המכירה.
בסעיף 48א(ד)(3) נקבע כי במכירת זכות במקרקעין יתווספו על שיעורי המס לפי פסקה (1) שיעורים מיוחדים החל משנת 2011.
עם עדכון שיעורי המס לפי החוק, הוגבל שיעור המס ההיסטורי לגבי יחיד לשיעור מס של – 25%, לבעל מניות מהותי – 30% ולחבר בני אדם – 26.5%.
בחוק נקבעה הוראת שעה המתייחסת ליחיד הן במכירת זכות במקרקעין והן בפעולה באיגוד, והיא קובעת עליה מדורגת בשיעור המס המוגבל החל משנת 2012 ועד לשנת 2017 לגבי מי ששיעור המס המחושב שלו לפי פסקה (2) או (3) לעיל עולה על 20%. (ניתן לראות את שיעורי המס ההיסטורי לפי טבלה המצויה בפרק ט' בחוק).

האם ניתן לקזז הפסדים על מנת לזכות להפחתה ממס שבח?

מס שבח מהווה מקדמה על חשבון מס הכנסה. נישום אשר צבר הפסד עסקי או הפסדי הון לתום שנת המס שקדמה למכירה והמציא אישור מקורי באמצעות טופס 1271/א מפקיד השומה על גובה וסוג ההפסד, יוכל להפחיתו מהשבח.

ואיך מקזזים את ההפסדים?

לעניין הפסד מעסק – ההפסד יקוזז כנגד השבח הריאלי והסכום האינפלציוני החייב. של שקל אחד הפסד – יקוזז כנגד שקל אחד של שבח ריאלי או סכום אינפלציוני חייב (יצוין כי המוכר יכול לבקש כי לא יקוזז כל ההפסד כנגד הסכום האינפלציוני).
לעניין הפסד הון – ההפסד יקוזז תחילה כנגד השבח הריאלי והיתרה תקוזז כנגד הסכום האינפלציוני החייב. כל שקל אחד של הפסד יקוזז כנגד שקל אחד של שבח ריאלי וכל שקל אחד הפסד יקוזז כנגד 3.5 שקלים מהסכום האינפלציוני החייב.

שיעור מיוחד להפקעה – סעיף 48ג.
במכירת זכות המקרקעין בדרך של הפקעה, או החלפת מקרקעין בשל צו רשות מוסמכת שהנישום קיבל תמורתה כסף או שווי כסף, יינתן למוכר זיכוי מן המס שחושב בשיעור של 50% מהמס הרגיל.

הנחה לרכישה בתקופה הקובעת – סעיף 48א(ד1)
במכירת זכות במקרקעין שיום רכישתה היה בין 07/11/2001 לבין 31/12/2002, יהא זכאי המוכר להנחה בשיעור של 20% מהמס.
במכירת זכות במקרקעין שיום רכישתה היה בין 01/01/2003 לבין 31/12/2003, יהא זכאי המוכר להנחה בשיעור של 10% מהמס.
ההנחה לא תחול על מכירת זכות השהייתה קרקע בעת רכישתה, אלא אם קיימת תכנית המתירה בניה על הקרקע ותוך 5 שנים מיום הרכישה נבנה על הקרקע בניין ששטחו לפחות 70% מהשטח המותר לבניה.
ההנחה לא תחול על מכירת זכות שהתקבלה בידי המוכר לפי אחת מאלה:
- לפי סעיף 70 או לפי חלק ה2 לפקודת מס הכנסה.
- בלא תמורה.
- במסגרת חילוף.
- הזכות התקבלה מקרוב.
- הזכות הייתה מלאי בעסק והפכה לנכס קבוע.

הוראת שעה במכירת קרקע למגורים – תיקון 83.

במסגרת תיקון 83 נקבע כי במכירת קרקע בתנאים מסוימים ביניהם היקף בניה (מעל 8 יחידות דיור או מעל 1000 יחידות דיור), כאשר הרכישה הייתה לפני 07/11/2001 יחויב המוכר שחייב להיות יחיד בשיעור מס של 25% במקום 48% על התקופה של השבח הריאלי שמיום הרכישה ועד 07/11/2001. ההקלה הינה הוראת שעה מיום 01/01/2016 ועד 31/12/2018.

מהם הפטורים שניתן לקבל על מס שבח?

בחוק מיסוי מקרקעין נקבעו מספר פטורים ממס שבח והנפוץ ביותר מתוכם הוא "הפטור במכירת דירת מגורים מזכה". כאמור תיקון 76 לחוק שינה את התנאים לפטורים וביטל את הפטור לפי סעיף 49ב(1).

פטור לדירת מגורים מזכה:

להלן התנאים המצטברים לזכאות לפטור ממס שבח:

מהי דירה אשר עונה להגדרת "דירת מגורים"?

דירה העונה להגדרת "דירת מגורים" הינה:

1. דירה אשר בנייתה נסתיימה – יודגש כי דירה שבנייתה טרם נסתיימה, גם אם קבלן התחייב לסיים את בנייתה, לא תיחשב כדירת מגורים לצורך קבלת הפטור.
2. הדירה בבעלות או בחכירת יחיד ולא חברה.
3. הדירה אינה מהווה מלאי עסקי אצל המוכר.
4. הדירה משמשת בפועל למגורים, או לחילופין מיועדת לשמש למגורים, דהיינו – עליה לכלול את כל המתקנים הנדרשים למגורים (כגון: מטבח, אמבטיה, שירותים וכו').

דירת המגורים תיחשב כדירת מגורים מזכה רק אם:
הדירה "שימשה  בעיקרה למגורים" באחת משתי החלופות הבאות:
א. 80% מהתקופה אשר נמדדת מיום 01/01/1998 ועד ליום המכירה.
ב. ארבע שנים שקדמו למכירה.

כבר עתה חשוב לציין כי המונח "שימוש למגורים" כולל גם מצב שבו לא נעשה שימוש כלשהו בדירה או במצב שבו הדירה שימשה לפעולות חינוך או דת.
וכן, המונח "בעיקרה" מתייחס לרוב שטחה של הדירה והשימוש שנעשה בה.

תנאים מוקדמים נוספים:

1. על המוכר לבקש את הפטור במפורש (הבקשה מוגשת יחד עם הצהרה על גבי טופס 7000 או בטופס 2988).
2. המבקש להינות מהפטור חייב למכור את כל זכויותיו בדירת המגורים.
   אם המוכר מכר רק חלק מזכויותיו בדירה ולא את כולה, או שהמוכר הותיר בידיו זכויות, כמו זכות הבעלות על החכרת הדירה, הוא לא יהיה זכאי לפטור ממס שבח בעת מכירתה.
3. על המוכר לעמוד בהגדרת "תושב ישראל" כפי שמופיעה בפקודת מס הכנסה או שהינו תושב חוץ שיש בידיו אישור מרשויות המס שבמדינת תושבותו לפיו אין בבעלותו דירה באותה מדינה.
4. הפטור יינתן עד לשווי התקרה (נכון לשנת 2016 התקרה הינה 4,456,000 ש"ח. השווי שמעל התקרה יחויב במס לפי החלק היחסי שהוא מהווה מכלל שווי המכירה.

המוכר יהא זכאי לפטור לפי אחד מהמסלולים הבאים (החל מיום 01/01/2014 ובהתאם להוראות תיקון 76):

א. פטור לדירה יחידה – סעיף 49ב(2) לחוק בתנאים הבאים:

1. הדירה הנמכרת הינה דירתו היחידה של המוכר בישראל ובאזור.
2. המוכר הוא בעל הזכות בדירה במשך 18 חודשים לפחות מיום שהייתה לדירת מגורים.
3. המוכר לא מכר דירה אחרת בפטור זה ב-18 חודשים הקודמים.
4. הנכס הנמכר לא היה דירה בשכירות מוגנת או דירה שחלקו של המוכר בה לא עלה על 1/3 וזאת בעת מכירת דירה אחרת בפטור לפי סעיף 49ב(2).
5. במכירה בתקופת המעבר בלבד (מיום 01/01/2014 ועד 31/12/2017 נוסף תנאי לפיו ביום 01/01/2014 לא הייתה בבעלות המוכר יותר מדירה אחת (במניין הדירות ביום זה לא ימנו הדירות המוגדרות בסעיף 49ג וסעיף 49ד).
6. לעניין תנאי מספר 1 הרי שלא יביאו במניין הדירות את אותן דירות נוספות המנויות בסעיף 49ג וסעיף 49ד:
   • הדירה הנוספת לדירה הנמכרת היא דירה חליפית שנרכשה ב-18 חודשים שקדמו למכירה נשואת הפטור.
   • הדירה הנוספת מושכרת בשכירות מוגנת לפני 01/01/1997.
   • חלקו של המוכר בדירה הנוספת אינו עולה על 1/3.
   • הדירה הנוספת התקבלה בירושה ועומדת בתנאי סעיף 49ב(5)(א)+(ב) כמפורט בהמשך.
   • הדירה הנוספת היא דירה שבבעלות חברה אשר למוכר זכויות בה בחלק שאינו עולה על 1/3 או שהיא מהווה מלאי עסקי (סעיף 49ד).

ב. פטור לדירה שהתקבלה בירושה – סעיף 49ב(5) – לפי התנאים כדלקמן:

1. המוכר הוא בן זוגו של המוריש, או צאצא של המוריש או בן זוג של צאצא של המוריש.
2. לפני פטירתו היה המוריש בעלה של דירת מגורים אחת בלבד.
3. אילו המוריש עדיין בחיים ומוכר את הדירה היה זכאי לפטור.

ג. פטור חד פעמי במכירת שתי דירות – סעיף 49ה לחוק – לפי התנאים כדלקמן:

1. במועד המכירה של הדירה הראשונה נשואת הפטור יש בבעלות המוכר דירה אחת נוספת בלבד.
2. המוכר מכר את הדירה הנוספת בפטור תוך שנה ממכירת הדירה הראשונה. הדגש הוא על הפרט כי למוכר ישנן 2 דירות ביום המעבר (01/01/2014), שכן בתקופת המעבר לא היה יכול למכור את הדירה הנוספת בפטור לפי סעיף 49ב(2) ומכאן שלא יכול היה גם לנצל את הפטור לפי סעיף 49ה לחוק.
3. סכום שווי שתי הדירות יחד לא עולה על הסכום שנקבע בסעיף סך 1,986,000 ש"ח נכון להיום (להלן: "תקרת שווי שתי הדירות").
4. המוכר רכש בשנה שלפני מכירת הדירה הנוספת או ירכוש בשנה שלאחר מכירתה דירה אחרת (דירה חלופית) בסכום השווה ל- 3/4 לפחות משווי שתי הדירות הנמכרות.
5. אם התקיימו הסעיפים שלעיל למעט סעיף 3 (במקרה ששווי שתי הדירות עולה על הסכום שנקבע בסעיף) וסכום שווי שתי הדירות לא עלה על התקרה של שווי מרבי שנקבע בסעיף בסך 3,303,000 ש"ח, יינתן פטור במכירת הדירה הראשונה בגובה ההפרש שבין תקרת שווי שתי הדירות ושווי הדירה הנוספת. יתרת שווי המכירה שאינה פטורה תחויב במס לפי חלקה היחסי משווי המכירה כמכירת זכות שאינה דירת מגורים מזכה (קרי –ליניאריות רגילה).

- יוער כי מכיוון שהפטור ניתן במכירת הדירה הראשונה ובהתאם לתנאים לפטור אשר צריכים להתקיים לאחר המכירה, הרי שבשלב הראשון תחויב המכירה והמס יוקפא לבקשת המוכר וזאת עד להתקיימות התנאים העתידיים.

מדרגת "שווי מרבי של הדירות" ו"שווי שתי הדירות הנמכרות יחד" מתעדכנות אחת לשנה.

בנוסף לאלו, חשוב לדעת מספר דברים נוספים על מנת לבדוק אם ישנה זכאות לפטור:
בהתייחס לעיקרון התא המשפחתי: לצורך מתן הפטור, יראו במוכר ובבני משפחתו, הכוללים את בן/ בת הזוג, ידוע/ה בציבור וילדיו שאינם נשואים עד גיל 18, כמוכר אחד.
אם אחד מבני המשפחה הללו מכר דירת מגורים בפטור ממס שבח בעבר, יראו את כל התא המשפחתי כאילו כל אחד מהם מכר דירה פטורה.

סייג לדירה שנתקבלה במתנה: מוכר דירה שנתקבלה במתנה, חייב גם לעמוד בתקופת "צינון" לפני שיהיה זכאי לפטור. להלן תקופות הצינון שמתחילות מיום קבלת הדירה:

1. בדירה שלא שימשה דרך קבע למגורי מקבל המתנה: תקופת "צינון" של 4 שנים.
2. בדירה ששימשה דרך קבע למגורי מקבל המתנה: תקופת "צינון" של 3 שנים.
3. אם לפחות מחצית ממחיר הדירה (50%) נתקבל במתנה בתוך 3 שנים שקדמו לרכישתה, יראו את כל הדירה כאילו התקבלה במתנה ויחולו על מכירתה ההוראות שמצוינות למעלה.
4. מוכר שקיבל את הדירה לפני שמלאו לו 18 שנים, תתחיל לגביו תקופת צינון מיום שמלאו לו 18 שנים.

מכירת דירת מגורים מזכה כולל זכויות בניה – סעיף 49ז לחוק:
אם נמכרת דירת מגורים מזכה שהתמורה ממכירתה הושפעה מזכויות בנייה קיימות או צפויות בלתי מנוצלות, המוכר יהא זכאי לפטור (אם עמד בתנאי הזכאות כפי שפורטו לעיל) בגובה שווי הדירה ללא זכויות הבנייה.
אם שווי זה נמוך מסכום תקרת הפטור שנקבע בחוק, בסעיף 49ז(א)(2) - סך 1,777,600 ש"ח, המוכר יהא זכאי לפטור נוסף בשל זכויות הבנייה בסכום של שווי הדירה ללא זכויות הבנייה או בסכום ההפרש שבין סכום התקרה לשווי הדירה – לפי הסכום הנמוך.
יתרת סכום שווי המכירה לאחר הפחתת הסכומים הפטורים תחויב במס שבח בלינאריות רגילה.

סכום תקרת הפטור לפי סעיף 49ז מתעדכן אחת לשנה ומפורסם ברשומות.

פטורים נוספים ממס שבח:

ישנם עוד פטורים נוספים היכולים להינתן על מנת להימנע מתשלום מס שבח ואלו הם המצבים הנוספים אשר בגינם ינתן פטור:

1. במכירה ללא תמורה מיחיד לקרובו שאינו איגוד בשליטתו (מכוח סעיף 62 לחוק).
   בחוק מיסוי מקרקעין מוגדר מיהו קרוב לאדם פלוני לצורך הפטור: "בן זוג, הורה, הורי הורה, צאצא, צאצאי בן-הזוג ובני-זוגם של כל אחד מאלה, אח או אחות יחשבו לקרוב אם הנכס המועבר התקבל במתנה או בירושה מההורים או הסבים, ואיגוד בשליטתו".
   כבר עתה יצוין כי בן זוג ייחשב גם ידועים בציבור!
2. העברת זכות במקרקעין ללא תמורה למדינה, לרשות מקומית, ל"קרן קיימת לישראל" או ל"קרן היסוד" פטורה ממס (לפי סעיף 60 לחוק).
3. מכירה ללא תמורה למוסד ציבורי (מכוח סעיף 61(א) לחוק).
4. מכירת זכות במקרקעין על ידי מוסד ציבורי (לפי סעיף 61(ב) לחוק).
5. ויתור על זכות ללא תמורה (מכוח סעיף 63 לחוק).
6. פטור בהפקעה שתמורתה התקבלה זכות במקרקעין (לפי סעיף 64 לחוק).
7. פטור ממס בגין החלפת מקרקעין בשל צו רשות מוסמכת (מכוח סעיף 65 לחוק).
8. פטור ממס בחלוקת קרקע למתיישבים (לפי סעיף 66 לחוק).
9. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין, שהיא חלוקה או איחוד מקרקעין, בין כל בעליה המשותפים ללא תמורה (מכוח סעיף 67 לחוק).
10. פטור ממס בהחלפת מקרקעין בין חברי אגודה להתיישבות חקלאית (לפי סעיף 68 לחוק).
11. פטור ממס בגין העברת זכות במקרקעין מנאמן לנהנה (מכוח סעיף 69 לחוק).
12. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין לאיגוד, בתמורה להקצאת מניות באותו איגוד (לפי סעיף 70 לחוק).
13. פטור ממס בגין מכירת זכות במקרקעין, או זכות באיגוד מקרקעין, של איגוד מתפרק לבעלי המניות (מכוח סעיף 71 לחוק).

יצוין כי כל הפטורים שלעיל מהווים דחיית מס עד למכירת הזכות על ידי הרוכש.
ברשימת הפטורים שלעיל - הובאו עיקרי הסעיפים בחוק.
ראוי לומר כבר עתה כי בעת בחינת זכאות לפטור ממס שבח, יש לבחון את הזכאות לפטור מול ההגדרות והתנאים שנקבעו בכל סעיף.

האם ישנם פטורים ממס רכישה?

התשובה חיובית, שכן במצבים מסוימים ינתן פטור שכזה.
בתקנות מס רכישה נקבעו הפטורים, ההנחות וההקלות ממס רכישה וביניהן:

א. פטור לנכה, עיוור, נפגע פעולות איבה ומשפחות חיילים שנספו במערכה (כהגדרתם בתקנות מכוח תקנה 11): "נכה, עיוור, נפגע פעולות איבה, או בן משפחה של חייל שנספה במערכה הרוכש זכות במקרקעין לשם שיכונו ישלם מס רכישה בשיעור של 0.5% משווי הזכות. חשוב לציין – הפטור הנל יינתן למי שזכאי לו רק פעמיים בלבד!
בהנחה ואכן הרוכש זכאי לפטור מכוח תקנה זו והדירה שהוא רוכש היא דירתו היחידה, צריך לבדוק שהמס לפי מדרגות מס רכישה לדירה יחידה אינו נמוך מהמס לפי תקנה 11.

ב. פטור לעולה (מכוח תקנה 12 – כהגדרתו בתקנות): עולה הרוכש זכות במקרקעין בשנה שקדמה לכניסתו לישראל ועד ל-7 שנים לאחר כניסתו, ישלם מס רכישה כדלקמן:
1. שיעור מס של 0.5% עד למדרגה הראשונה.
2. שיעור מס של 5% מעל המדרגה הראשונה.

יצויין כי עולה זכאי לפטור פעם אחת לגבי רכישת דירה למגוריו ופעם אחת לגבי רכישת עסק בו הוא או קרובו עובד.
במידה והרוכש זכאי לפטור מכוח תקנה זו והדירה שהוא רוכש היא דירתו היחידה, צריך לבדוק שהמס לפי מדרגות מס הרכישה לדירה יחידה אינו נמוך מהמס לפי תקנה 12.

יצוין כי ברכישת זכות במקרקעין על ידי בני-זוג שרק אחד מהם זכאי לחישוב מס לפי תקנה 11 או 12 שלעיל, יחושב מס הרכישה על פי התקנה לשני בני הזוג (וזאת גם אם נישאו במהלך 12 החודשים ממועד הרכישה.

ועוד, בקשת פטור לפי תקנות 11 או 12 שלעיל, תוגשנה באמצעות טופס 2973 בצירוף טופס הצהרה על רכישת הזכות במקרקעין.

עוד יצוין כי מדרגת המס רכישה לפי תקנה 12 מתעדכנת אחת לשנה לפי שיעור עליית המדד.

ג. בעת מכירה לקרוב (מכוח תקנה 20 לתקנות), במכירת זכות במקרקעין ללא תמורה מיחיד לקרוב, מס הרכישה יהא שליש (1/3) ממס הרכישה הרגיל.
קרוב לעניין זה יהיה: בן זוג, הורה, צאצא, נכד, נין, בן-זוג של הצאצא, אח ואחות.

ד. בעת מכירה לבן-זוג (מכוח תקנה 21 לתקנות), מכירת זכות במקרקעין בדירת מגורים ללא תמורה לבן זוג המתגורר עם המוכר באותה דירה פטורה ממס רכישה.

ה. פטור ממכירות מסוימות (מכוח תקנה 27 לתקנות), מכירת זכות במקרקעין הפטורה ממס שבח לפי אחד מהסעיפים לפי הסעיפים: 54, 55, 57, 64, 65, 66, 67, 68, 69 תהא פטורה ממס רכישה.

ברשימה שהובאה לעיל לפטורים והקלות הובאו עיקרי הסעיפים בחוק ובתקנות. בכל מקרה לגופו יש לבחון את הזכאות לפטור ו/או הקלה מול ההגדרות בדין והתנאים שנקבעו בכל סעיף.

מכירה ורכישה של דירת מגורים, איננה עסקה שעושים בכל יום, מדובר על עסקה גדולה, אף יכולה להיות העסקה הגדולה ביותר שלכם, יחד עם משפחתכם. בעסקה כזו, כה גורלית אשר נחשבת מורכבת, יש לבחון את כל הזכויות והחובות בדין לרבות אם קיימים פטורים ממס שבח ורכישה. על כן, אין להקל ראש, ויש לפנות לעו"ד מומחה בתחום טרם ביצועה.

אין באמור לעיל כדי להוות עצה משפטית או ייעוץ משפטי, ורצוי לפנות למשרדנו לייעוץ מקצועי טרם קנייה או מכירה של זכות במקרקעין לרבות דירת מגורים.
.